2017年高级会计师考试《会计实务》备考练习及答案
案例：
锦程集团是一家国有综合型集团公司，主营业务包括乳制品、保健品、家用电器等，分别由旗下的各子公司负责经营。2015年，锦程集团发生的与合营安排有关的业务如下：
资料(一)
(1)锦程集团的子公司锦绣公司的主营业务为乳制品的研发、生产和销售。2015年2月，锦绣公司与A1、A2公司共同出资成立A公司，主要从事新生儿乳粉的研发。锦绣公司、A1、A2公司的出资比例分别为55%、30%、15%。A公司的章程规定，其所有重大决策需要80%以上表决权通过方可做出。
(2)锦程集团的子公司锦华公司为一家从事保健药品生产和开发的企业。2015年5月，锦华公司与B1、B2、B3公司达成一项安排：锦华公司在该安排中拥有40%的表决权股份，B1、B2、B3公司各拥有20%的表决权股份。锦华公司、B1、B2、B3公司之间的相关约定规定，该安排相关活动决策至少需要70%的表决权通过方可做出。
(3)锦程集团的子公司锦中公司为一家从事化妆品、保健品批发、零售的企业。2015年8月，锦中公司与C1、C2公司共同设立C公司，并分别持有55%、25%、20%的表决权股份。协议约定，C公司相关活动的决策需要50%以上表决权通过方可做出。
(4)锦程集团的子公司锦歌公司的主要经营活动为家用电器、电子产品及配件等的连锁销售和服务。2015年11月，锦歌公司与D1、D2公司建立了一项共同生产液晶电视的安排。协议约定：该安排相关活动的决策需要锦歌公司、D1、D2公司一致同意方可做出;锦歌公司负责生产液晶屏，D1公司负责生产其他组件，D2公司负责组装;锦歌公司、D1、D2公司负责各自部分的成本费用，如人工成本、生产成本等;液晶电视实现对外销售后，锦歌公司、D1、D2公司各自获得销售收入的1/3。
资料(二)
锦程集团于2013年3月26日召开了临时股东大会，会议以特别决议的方式通过决议，同意公开发行人民币普通股(A股)5 000万股，并申请在深圳证券交易所挂牌上市。招股说明书中，将首次公开募股(IPO)价格定为每股6元。与本次公开发行A股相关的文件、合同已签署，公司章程中有关条款修改、公司注册资本工商变更登记等事宜均已办妥。2013年10月10日，锦程集团的上市申请获批。锦程集团为首次公开发行股票发生的承销费、保荐费、招股说明书印刷费、律师费、评估费等共计100万元，另发生广告费、路演费300万元。
为提高市场占有率及实现多元化经营，锦程集团在2014-2015年进行了一系列投资和资本运作。
(1)锦程集团于2014年3月2日与乙公司的控股股东丙公司签订股权转让协议，主要内容如下。
①以乙公司2014年3月1日经评估确认的净资产为基础，锦程集团定向增发本公司普通股股票给丙公司，丙公司以其所持有乙公司80%的股权作为支付对价。
②锦程集团定向增发的普通股股数以协议公告前一段合理时间内公司普通股股票的加权平均股价每股15.40元为基础计算确定。
③丙公司取得锦程集团定向增发的股份当日即撤出其原派驻乙公司的董事会成员，由锦程集团对乙公司董事会进行改组。
(2)上述协议经双方股东大会批准后，具体执行情况如下：
①经评估确定，乙公司可辨认净资产于2014年3月1日的公允价值为9 625万元。
②经相关部门批准，锦程集团于2014年5月31日向丙公司定向增发500万股普通股股票(每股面值1元)，并于当日办理了股权登记手续。丙公司拥有锦程集团发行在外普通股的8.33%。
2014年5月31日锦程集团普通股收盘价为每股16.60元。
③锦程集团为定向增发普通股股票，支付佣金和手续费100万元;对乙公司资产进行评估发生评估费用6万元。相关款项已通过银行存款支付。
④锦程集团于2014年5月31日向丙公司定向发行普通股股票后，即对乙公司董事会进行改组。改组后乙公司的董事会由9名董事组成，其中锦程集团派出6名，其他股东派出1名，其余2名为独立董事。
乙公司章程规定，其财务和生产经营决策须由董事会半数以上成员表决通过。
⑤2014年5月31日，以2014年3月1日评估确认的资产、负债价值为基础，乙公司可辨认净资产的公允价值为16 000万元(与账面价值相同)。
(3)2014年、2015年，乙公司实现净利润分别为3 000万元、2 000万元。
(4)2015年4月1日，乙公司宣告分配现金股利2 000万元，并于月底实际发放。
(5)2015年6月30日，锦程集团将其持有乙公司股权的'20%对外出售，出售价款1700万元已收到。
(6)其他有关资料如下：
①锦程集团与丙公司在交易前不存在任何关联方关系，合并前后锦程集团与乙公司未发生任何交易。锦程集团与乙公司采用的会计政策相同。
②不考虑其他相关税费。
③各公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。
④乙公司实现的利润均衡发生。
要求：
1.根据上述资料(一)，分别判断各项安排是否是合营安排并说明理由;如果是合营安排，请指出合营安排的类别并说明理由。
2.根据上述资料(二)，判断锦程集团首次公开募股业务中发生的承销费、保荐费、招股说明书印刷费、律师费、评估费、广告费、路演费分别应如何处理。
3.根据上述资料(二)中的(2)，计算该项交易(含所支付的佣金手续费和评估费)对锦程集团2014年度个别财务报表中的当期净利润和资本公积的净影响。
4.根据上述资料(二)， 判断锦程集团对乙公司合并所属类型，简要说明理由，并计算合并成本。
5.简述长期股权投资处置的会计处理，并计算处置损益。
【正确答案】
1.(1)A公司是合营安排。(0.5分)
理由：锦绣公司、A1公司合计拥有A公司85%的表决权，超过了80%的表决权要求，当且仅当锦绣公司、A1公司均同意时，A公司的重大决策方能表决通过，因此A公司为一项合营安排，锦绣公司、A1公司对A公司实施共同控制。(1.5分)
该合营安排属于合营企业。(0.5分)
理由：该合营安排通过单独主体A公司达成，合营方对该安排的净资产享有权利。(1.5分)
(2)该安排不是合营安排。(0.5分)
理由：锦华公司、B1、B2公司，锦华公司、B2、B3公司，锦华公司、B1、B3公司的组合均能够达到70%表决权的要求，均可集体控制该安排，因此，共同控制该安排的参与方组合并不唯一，该安排并非合营安排。(1.5分)
(3)C公司不属于合营安排。(0.5分)
理由：C公司的表决权安排使得锦中公司能够单独主导C公司的相关活动，C公司是锦中公司的子公司，而不是一项合营安排。(1.5分)
(4)该安排属于合营安排。(0.5分)
理由：由于关于该安排相关活动的决策需要锦歌公司、D1、D2公司一致同意方可做出，所以锦歌公司、D1、D2公司共同控制该安排，该安排为合营安排。(1.5分)
该安排属于共同经营。(0.5分)
理由：由于锦歌公司、D1、D2公司只是各自负责液晶电视生产的相应部分，并未成立一个单独主体，因此该合营安排不可能是合营企业，只可能是共同经营。(1.5分)
2.锦程公司首次公开募股业务中发生的承销费、保荐费、招股说明书印刷费、律师费、评估费，是与发行权益性证券直接相关的新增外部费用，应自所发行权益性证券的溢价收入中扣减，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润;发生的广告费、路演费应在发生时计入当期损益。(2分)
3.该项交易对锦程公司2014年度个别财务报表中的当期净利润的净影响=-6(万元)(1分)
对资本公积的净影响=16.6×500-500-100=7 700(万元)(1分)
4.该项合并属于非同一控制下的企业合并。(0.5分)
理由：锦程公司与丙公司在交易前不存在任何关联方关系，因此属于非同一控制下的企业合并。(0.5分)
合并成本=16.6×500=8300(万元)(1分)
5.长期股权投资处置时，应将处置价款与处置股权部分对应的长期股权投资账面价值之间的差额，确认为处置损益，计入投资收益。(1分)
处置损益=1700-8300×20%=40(万元)(1分)
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